目前，我国全面推开的营改增改革尚处于制度转换期，其综合经济影响不断深化。今后一段时期，我国全面深化改革将进入“施工高峰期”和改革“攻坚期”，供给侧结构性改革步入快车道，我们必须从战略高度和长远发展的角度，推进完善税制、改革财政体制、健全税务管理、实施立法和合理政策引导改革，构建现代增值税制度体系。

  一、推进税制改革，确立现代增值税制新体系营改增后的增值税成为我国在商品和服务领域惟一普遍征收的消费类税种，不仅对筹集政府收入具有支撑作用，而且对人们的消费行为具有重要影响，科学发挥增值税中性、规范制度功能至关重要。增值税改革的目标是构建兼具统一性、 现代化和消费型三大制度特征的现代增值税制度。我国工商业增值税历经20世纪80年代个别行业试点、90 年代工商业全面扩围、本世纪初基本实现由生产型向消费型转型，逐步成熟；本次营改增改革将货物和服务税收征管统一于增值税管理平台，实现了增值税监管对商品和服务的全覆盖。

  虽然增值税在理论上只对企业增值额征税，具有税收调节中性，但是这种理论上的中性在税收实务中需要依托比较完善的抵扣制度才能实现，所以，真正建立起彻底的现代消费型增值税制度在我国依然任重道远。

  （一）由差别税率向单一税率过渡现行我国《增值税暂行条例》设有 17%、13% 两档税率，营业税改征增值税之后增设11%、6%两档税继续深化改革构建现代增值税制度体系胡怡建（上海财经大学公共经济与管理学院　上海 200433）率，加上零税率和3%征收率共有六档之多。①低税率显然适应服务业抵扣少、增值率高的特点，在过渡期内有其必要性。但随着服务业营改增全面推行，处于中间环节的生产性服务业税率高低将不再影响产业税负。因为试点企业税率低，下游企业可抵扣少，反之试点企业税率高，下游企业可抵扣多，试点企业纳税仅起到预缴作用。由于税率档次增多，既增加了纳税人划分和税制设计的复杂性， 也使税收管理与遵从成本提高，税收规避和流失风险加大，不利于实现增值税中性原则，以及市场主体之间的公平竞争。从大部分国家实行增值税单一税率发展趋势看，随着市场完善，税率结构将趋向简单。随着营改增试点改革的不断深入，我国也应择机简并增值税税率档次，适当降低平均税率，引导降低间接税比重，使我国的增值税制度更加中性。近期，是将增值税四档税率制度简并为17%、11% 和6%三档税率体系；中长期可继续简并降低税率，推动现行差别化税率逐步向单一税率演进，建立单一基本税率制度，提高税收效率，促进产业链总体减税。

  （二）由减免优惠向税收中性过渡现行营改增制度设计中，为了不增加纳税人负担，实现平稳过渡，保留了较多的减免税优惠项目，主要体现在：一是实行差额征税，对于原先实行营业税差额征收的企业，在改征增值税后，仍可在差额征税基础上实行增值税。二是过渡期减免税，原先实行减免税的企业，在实行增值税后，仍然可在过渡期内保留减免税优惠。三是指定减免税，包括服务出口免税和零税率、即征即退等多种减免方式。上述减免税意在让试点企业不因税改而增加负担，从而分享税改带来的减税利益。但减免税优惠的制度性缺陷也很明显：一是抵扣中断，因为某个环节实行减免税会导致增值税抵扣链条中断，影响增值税抵扣实施；二是加重产业链税收负担，中间环节减免税，虽会减轻本环节税收负担，但会加重产业链税收负担；三是不利于税收中性，部分企业减免税导致企业间或产业间税负不平衡；四是税收流失风险，即征即退政策有上下游关联企业联手避税的风险，导致税收流失。从规范增值税长期发展趋势来看，我国增值税必须清理大量临时过渡措施，进一步规范减免税范围，从偏重发挥经济政策功能转向发挥社会政策功能。大幅取消生产经营性减免税，将减免税聚焦如教育、医疗、文化、宗教等公共服务项目和农业、民政、福利、技术政策等公益服务和公共服务性质项目。

  （三）由简易征税向正常征税过渡小规模纳税人和简易征税办法制度设计的出发点是简化税制，但由于简易征税办法纳税人无法开具增值税专用发票，同时纳税人购进货物或服务无法抵扣，造成抵扣链条断裂，不但使简易征税办法纳税人在市场竞争中处于不利地位，而且使营改增的功能作用受到制约。从我国增值税实施现状看，对于建筑业、房地产业老项目，以及公共交通等众多服务领域，营改增过程中更多采用了简易征税办法。若进一步将小规模纳税人考虑在内，再加上金融业、消费性服务业，高达90%以上的企业实行简易征税。尽管简易征税办法简便易行，方便操作，但考虑到简易征税办法无法实施增值税链条抵扣，不利于中性调节和向消费型增值税转型。因此，应着力推动营改增简易征税统一向一般征税转变，并在征收管理条件成熟时考虑对起征点以上纳税人按照规范制度计征增值税，达到完善抵扣链，同时降低征纳双方税收成本。

  二、改革分成体制，构建财政分配关系新格局自1994 年实施财税体制改革以来，分税制在规范我国中央与地方财政关系方面发挥着基础性作用，决定了我国中央与地方财政关系的基本格局。伴随着 20多年来经济的快速发展和分税制的不断调整，现阶段中央与地方财政关系已经由20世纪90年代以来的分税制逐步向分成制演化和复归。目前，中央与地方的财政支配能力配置基本为75∶25，形成弱“三七分成”的财政支配能力基本格局，地方财政自主能力不足。

  全面推开营改增，营业税作为地方主体税种全面退出历史舞台，动摇了以税种收入划分为基础的分税制财政体制，对财政体制改革形成倒逼机制，有利于催生并着手构建新型的央地财政关系。营改增过程中形成的中央与地方五五分成过渡性方案，尚难以从根本上建立法制化、规范化的中央与地方财政划分制度。为充分调动中央与地方“两个积极性”，在进一步厘清事权划分的基础上，应加快建设地方税制体系；在支柱性税种——增值税的共享收入划分上，应推动增值税分享由现行按收入分成逐步向按税率划分转变，并通过立法形式把按率分享法定化，实现中央与地方财政分配关系的法制化、规范化。

  三、健全税务管理，营造纳税自我监管新机制从提高征管效率的角度出发，需要针对增值税征收管理过于复杂、征收成本偏高等问题，实施以征管模式为主线的改革。

  （一）淡出以票管税征管模式一是由重点管“票”改为管票上的“信息”，利用信息化技术，大力推广网络发票和电子发票，提高发票信息比对的自动化和智能化程度。二是建立票账结合、增值课税的管理模式。保留发票扣税功能，但只作为抵扣税款的形式凭证而不是惟一依据，把增值税发票管理退回到普通发票层次。三是按照票账结合、实则扣税要求购进扣税，实则扣税原则可通过实耗扣税或购进扣税实现。四是简化增值税纳税申报指标体系，推进国内增值税和进出口增值税的协同管理，在有效防范税收风险的前提下，降低征纳双方的税收成本，提高纳税人的便利程度。

  （二）破解实务征管操作难点企业在应对营改增时面临不少实务操作方面的难题：一是企业提供不同类型的服务，或主营业务中同时兼有产品销售和提供服务，应该如何掌握政策以决定适用哪一档增值税税率，如何开增值税发票等；二是针对实际经营操作中较难取得增值税专用发票的情况需要加强税收管理；三是对于金融机构复杂经营业务的处理，如是否要将拥有控制权的非全资子行纳入联行免税范围，对境外发行债券是否给予税收优惠，银行卡收单业务开票如何简化开票流程，金融商品转让差额如何征税，非金融机构从事金融衍生品如何合理缴税等。

 （三）顺应商业模式创新要求就现实征税环境而言，增值税相对于营业税更适合我国对货物及劳务课税，因为各种进项均可以有形地存在，用以进行增值税的抵扣。但是，随着电子商务、支付服务、应用商店、网络广告、云计算、高频交易、参与性网络平台、虚拟货币和分享经济等数字经济的迅速发展，技术及人力资本在其中发挥着越来越重要的作用，许多进项由于并不具有实体而无法进行核算及抵扣。为此，需要我们审视数字经济的成本构成及其是否能形成完整的增值税抵扣链条，用以推动现代增值税制度发展，以及征管制度改革。

  四、加快税收立法，协调改革立法之间新关系我国现行增值税由人大授权国务院立法，立法层次不高，制度还不是很规范，具有较多过渡期特征。

  当下，我国增值税立法也已提到议事日程，但改革和立法面临两难选择。一方面增值税作为我国最为重要的税种，通过这些年全面实施营改增，统一的增值税制度已基本完成，在推进税收立法上也积累了相当经验，在此基础上以增值税为突破口立法，提升增值税层次将不仅对增值税，而是对推进整个税收立法都会产生至关重要的影响。另一方面我国现行增值税制度还不够规范，在税率、优惠等制度方面仍有诸多需要完善的地方，而且不可能在短期内完成，立法又不能简单地将暂行条例提升为法。一旦立法完成，由于需要相对稳定，可能反而会对增值税改革设置障碍，不利于深化增值税改革。

  当前，分歧的焦点在于是先改革再立法还是先立法再改革。虽然，最为简单的办法是根据现行增值税暂行条例，从立法要求上将暂行条例上升为法，立法完成后再进行改革和完善。但现行增值税暂行条例、实施细则及其相关规章毕竟是过渡期办法，如果简单地将现行增值税条例纳入法，不但增值税法会变得很不稳定，而且会因增值税需要进一步改革完善而频繁调整税法。如果增值税先改革完善再立法，由于全面实施营改增后增值税进入过渡期，需要相对稳定，而进一步调整税率、优惠政策涉及内容多、范围广、利益调整错综复杂，任务异常艰巨，不可能在短期内完成，不可避免地会拖延立法进程。增值税立法与改革的关系处理及其解决是增值税立法必须面对的难点问题。

  笔者认为可行的办法是：在对现行增值税暂行条例内容进行适当修改基础上，将增值税暂行条例上升为法；但在立法时考虑增值税深化改革需要，留有增值税改革“出口”，将税率调整仍由人大立法决定，而诸如减免优惠调整授权国务院。从而既有利于加快推进立法，也有利于深化改革。

  五、合理政策导向，把握改制减税转型新趋势全面实施营改增是一项优化税收制度、落实企业减税、促进经济转型的系统性改革，在政策导向上需要把握好改制、减税、转型之间的关系。

  营改增的目标是合理税制，但最为直接的影响和效果却是国家减税、企业减负。在当下，无论是政策导向还是社会舆论，已把减税作为改革是否成功或取得成效的惟一标志。应该说在经济下行、企业税费偏重、压力较大的情况下，为企业清费减税有其紧迫性，营改增自然要承担起减税减负的重任。但毕竟营改增的初衷或目的是消除重复征税，合理税收制度。而现行改革较多考虑平衡企业税负因素，与建立中性、合理、规范增值制度目标要求存在较大差异。为此，在深化增值税改革的政策导向上理应由减税减负转向优化税制，合理负担。

  营改增不仅在于消除企业重复征税，更为重要的是消除产业链重复征税。为此，在深化增值税政策导向和制度设计上，有必要从企业减税转向产业链减税，以全面、系统把握营改增减税及其效应。无论是营改增改制还是减税，最终目的是适应和促进经济发展要求。为此，需要将营改增提升到更高层面，由改制、减税更多转向经济转型上。从宏观上借助营改增来促进经济稳定增长、优化结构实现可持续发展；从微观上引导企业借助营改增实现主辅分离、服务外包、企业改制和转型发展。