被税务机关行政处罚前，当事人的书面

　　陈述申辩有多重要？

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　　「提要」税务机关是国家税收征收管理机关，有权依法对违反税收法律的当事人作出罚款、没收违法所得、没收非法财物、停止出口退税权以及法律、法规、规章规定的其他行政处罚，同时，在行政程序中，当事人有权进行陈述和申辩。陈述和申辩，是法律赋予当事人的一项重要权利。陈述与申辩，应当贯穿于税务行政处罚程序的全过程。其中一个环节的陈述和申辩最为重要，即在税务行政处罚决定作出前，税务机关应当向当事人送达《税务行政处罚事项告知书》，收到该告知书后，当事人针对告知的违法事实、法律依据、拟作出的处罚等，可以进行口头或者书面陈述和申辩。口头陈述和申辩固不可少，但书面陈述和申辩更为重要。本期闲言税语通过近期一则典型案例，和大家讨论。

　　本期案例简述

　　某市国家税务局稽查局（以下简称A稽查局）于2016年11月25日作出《税务处罚决定书》，认定纳税人甲公司为了取得虚开增值税专用发票，编造票货款一致的假象，通过申请办理大金额银行承兑汇票和银行存款支付货款，掩盖其以退款或还款名义返回银行存款资金（实际是资金回流）以及通过中间人转让银行承兑汇票实现资金回转。取得虚开的增值税专用发票1255份，金额238261235.71元，税额30973961.41元，价税合计269235197.12元。甲公司将取得的虚开的增值税专用发票1255份全部作进项税额抵扣，应当追缴已抵扣的进项税额30973961.41元，调增2010年-2015年企业所得税应纳税所得额，应当追缴少缴的企业所得税59565308.93元。上述问题导致少缴税款共计90539270.34元，应当依据《税收征收管理法》第六十三条第一款认定为偷税，决定对甲公司处以所偷税额一倍罚款，即90539270.34元。上述《税务处罚决定书》于2016年11月29日送达甲公司，甲公司不服，向法院提起行政诉讼。经依法审理，法院认为，A稽查局作出行政处罚决定存在认定事实不清，主要证据不足，违反法定程序等问题，判决撤销A稽查局于2016年11月25日作出的《税务行政处罚决定书》。[案号：（2016）闽06行初91号]

　　法院查明，稽查局在作出《税务处罚决定书》前，曾于2016年11月21日向甲公司送达《税务行政处罚事项告知书》；甲公司于2016年11月23日向稽查局提交了《关于对税务行政处罚事项告知书的陈述与申辩意见》（以下简称《陈述与申辩意见》）。法院认为，被告A稽查局没有依法处理对甲公司《陈述与申辩意见》提出的事实、理由和证据进行复核，也没有提出判断意见，属于严重违反法定程序。

　　分析如下

　　程序严重违法，虽不是导致稽查局败诉的全部原因，但也是其败诉主要原因之一

　　一、在应对税务稽查程序中，甲企业积极行使法律赋予的权利，及时向税务机关提交书面《陈述申辩意见》

　　《行政处罚法》第三十一条规定，“行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。”据此，A稽查局在作出行政处罚决定前，于2016年11月21日向甲公司送达《税务行政处罚事项告知书》。《行政处罚法》第三十二条规定，“当事人有权进行陈述、申辩”，“行政机关不得因当事人申辩而加重处罚。”陈述申辩权，是法律赋予当事人的权利。甲公司于2016年11月23日向稽查书提交《陈述与申辩意见》。在《陈述与申辩意见》中，全面阐述其主张，主要有：与销售方的交易有付款、有来货、有入库存和销售记录，有实际交易，不存在取得无货虚开增值税专用发票的违法事实；A稽查局认定资金回流明显与事实不符，认定银行承兑汇票回流168014850元也与事实不符；6986600元不是承兑汇票贴现费用，不是A稽查局所怀疑的“买税钱”；A稽查局对甲公司2010年-2015年6月在供货商所采购的党参、板蓝根、黄芪等中药材共计金额26923.5万元，全部认定为虚开不符合事实；甲公司向供货商采购中药材，通过银承兑汇票和银行存款支付货款共计54031.87万元，有中药村的入库、库存和出库销售，并缴纳相应税款资料，依法不应对甲公司处罚；因该案涉及的增值税专用发票的供货方对虚开事实有重大争议，尚在走法律程序，移交公安立案后，公安又没有调查结论性意见，目前不能完全确认是无货虚开，请求稽查局不要急于对甲公司作出罚款处理，等等。甲公司于2016年11月21日收到《税务行政处罚事项告知书》，在2日内即于2016年11月23日提交《陈述与申辩意见》，而且，《陈述与申辩意见》内容完整，表述详尽，针对性强。甲公司及时、全面行使了法律赋予的陈述申辩权。

　　二、税务机关对甲公司提交的《陈述与申辩意见书》处理不当

　　《行政处罚法》第三十二条规定，“行政机关必须听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由和证据成立的，行政机关应当采纳。”《税务稽查规程》第五十二条第一款规定：“对被查对象或者其他涉税当事人的陈述、申辩意见，审理人员应当认真对待，提出判断意见。”A稽查局收到甲公司提交的《陈述与申辩意见书》后，没有对《陈述与申辩意见书》提出的事实、理由和证据进行复核，也没有提出判断意见。主要表现在以下四个方面。第一，从时间上看。该案属于重大疑难的税务行政处罚案件，案情复杂，证据繁多，且涉案及处罚金额巨大。按常理，对《陈述与申辩意见书》提出的事实、理由和证据进行复核，需要较长的时间。而A稽查局在甲公司向其提交《陈述与申辩意见书》2日内即2016年11月25日对甲公司作出行政处罚决定，短短2日即完成复核工作，不合常理。第二，从相关文件记载上看。A稽查局向法院提交的两次《税务稽查审理报告》中，就“税务稽查对象或者其他涉税当事人的陈述、申辩情况，企业核对意见”问题，分别仅载明“对以上事实拒绝确认”“该公司尚未在税务稽查工作底稿（二）签章陈述意见”。第三，从税务处罚决定书的内容看。税务处罚决定书中，没有任何内容体现A稽查局对甲公司的陈述申辩意见是否依法进行了复核、提出判断意见、是否采纳等。第四，从A稽查局提交的证据看。在行政诉讼中，行政机关对其作出行政行为的合法性承担举证责任。甲公司的《陈述与申辩意见书》是本案重要证据之一，A稽查局应当主动收集并在诉讼程序中提交法院，以证明其行政处罚程序的合法性。但是，在本案行政诉讼中，A稽查局的证据清单中没有甲公司于2016年11月23日向其提交的《陈述与申辩意见书》。综合以上因素，法院认定A稽查局未提供证据证明其充分听取了甲公司陈述申辩意见、依法对甲公司陈述申辩意见是否依法进行了复核、甲公司的陈述申辩意见是否成立等，明显与行政处罚法第三十二条规定相悖，属于严重违反法定程序。

　　三、税务机关因对甲公司提交的《陈述与申辩意见书》处理不当，致使其在诉讼中提出的有关程序性主张不被法院采纳

　　在诉讼过程中，A稽查局向法院提出中止审理的申请。其理由是：本案属于重大案件，已列为国家税务总局、省国税税务总局稽查局督办案件；本案受理前，涉案的开票方涉嫌虚开增值税专用发票一案，已由开票方当地公安局立案侦查，本案与开票方刑事案件审理结果有密切关联；且开票方不服当地国家税务稽查局税务行政处罚一案受理法院已作出中止审理的裁定。对A稽查局提出中止审理的申请，法院不予准许，其中一个理由是：甲公司在行政程序中提交的《陈述与申辩意见书》已向A稽查局提出，“鉴于供货方是否构成无货虚开增值税专用发票问题，尚在走法律程序，公安机关立案后也尚无调查结论性意见，要求A稽查局不要急于对其作罚款处理”等陈述申辩意见，但A稽查局未予采纳，而是于2016年11月25日作出本案被诉行政处罚决定，很显然，A稽查局作出本案被诉行政处罚决定时，并无以开票方涉嫌虚开增值税专用发票罪一案的刑事审理、定性作为定案依据，现A稽查局以此为由主张本案应中止审理理由不能成立。

　　本期启示

　　税务机关作出行政处罚前，应当向当事人送达《税务行政处罚事项告知书》。收到《税务行政处罚事项告知书》之后，当事人如果能够及时提交书面的陈述申辩，对税务机关告知的行政处罚所依据的事实、依据和理由，提出全面、准确的意见，可以帮助税务机关对案情有更为客观的了解，从而作出公正的处理，甚至可以把争议解决在行政程序中，避免案件进入司法程序。

　　税务行政机关在收到当事人书面陈述申辩之后，如果没有按照法律规定对当事人陈述申辩的事实、理由和证据进行复核，并且将复核的结果体现在税务处理决定书或者其他文件上，案件进入行政诉讼阶段，可能会被法院认定严重违反法定程序，税务行政处罚决定被撤销。本文案例就是一起纳税人及时提交完整的书面陈述申辩意见，使其最终在行政诉讼中胜诉，避免被处罚款90539270.34元的典型案例。

　　另外，如果在行政程序中及时提交了完整准确的书面陈述申辩意见，案件进入行政诉讼程序，该书面陈述与申辩意见就成为案件的重要证据，可以使法官全面了解案情以及当事人行使权利的情况，使原告（被处罚人）在诉讼中处于较为主动的地位。

　　可见，能否及时提交完整准确的书面陈述申辩意见，对税务机关公正处理案件以及维护当事人合法权益，有着至关重要的意义。鉴于税务行政处罚案件有较强的专业性，我们建议，在税务机关启动行政处罚程序时，当事人可以向专业的税法律师咨询，适时由专业的税法律师代为撰写书面陈述申辩意见。