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7个案例为您解析跨年收入与跨年支出的企业所得税处理

信息来源:中国税务律师网  文章编辑:zhengxueyu  发布时间:2020-04-09 14:36:29  

一提到“跨年”这个词,想必我们大多数人应该会兴奋,必经是辞旧迎新嘛~,然而,对我们财务人员来说,一提到“跨年”这个词难免会有些头疼,因为这一阶段不仅会比平时更忙碌,而且针对很多业务一旦对收入或支出的时点把握不准,在企业所得税方面很容易产生涉税风险。那么,企业发生的跨年收入与跨年支出在企业所得税方面该如何处理呢?笔者结合以下7个案例为您解析如下:

  案例1.跨年度取得利息收入问题

  甲公司由于临时性资金周转需要于2019年7月1日与乙商业银行签订短期借款合同,合同约定借款期限为6个月,甲公司应在2019年12月31日合同期满时一次性归还本金并支付借款利息20万元(不含税)。假设在借款合同期满后,因甲公司资金短缺,直到2019年1月15日才向乙商业银行支付借款本金及借款利息。那么,乙商业银行针对该笔跨年度取得的利息收入的在企业所得税方面应将其确认为2019年度收入还是2020年度收入?

  根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十八条规定:

  企业所得税法第六条第(五)项所称利息收入,是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资,或者因他人占用本企业资金取得的收入,包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。

  利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

  在本案例中,借款合同约定的利息支付日期为2019年12月31日,因此,乙商业银行应按合同约定的利息支付日2019年12月31日确认利息收入的实现,而不应在实际取得日2020年1月15日确认利息收入。

  案例2.跨年度提供劳务收入确认问题

  甲企业是一家从事大型设备制造生产有限公司,2019年6月,甲企业与乙企业签订大型机械设备生产线装配工程合同,该工程预计工期为14个月,合同约定项目总金额为600万元(不含税),工程款待生产线竣工验收合格后一次性全额支付。假设截至2019年12月31日,甲企业针对该项目的完工进度为60%,那么,甲企业提供跨年劳务该如何确认2019年度的企业所得税收入?

  根据《企业所得税法实施条例》第二十三条第二项规定:

  企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

  根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)第二条规定:

  企业在各个纳税期末,提供劳务交易的结果能够可靠估计的,应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。

  (一)提供劳务交易的结果能够可靠估计,是指同时满足下列条件:

  1.收入的金额能够可靠地计量;

  2.交易的完工进度能够可靠地确定;

  3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

  (二)企业提供劳务完工进度的确定,可选用下列方法:

  1.已完工作的测量;

  2.已提供劳务占劳务总量的比例;

  3.发生成本占总成本的比例。

  (三)企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额,根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额,确认为当期劳务收入;同时,按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额,结转为当期劳务成本。

  综上所述,甲企业应确认2019年度企业所得税收入=600*60%=360万元。

  案例3.一次性取得跨年租金收入问题

  2019年12月1日,甲公司将本公司所有的闲置仓库出租给与乙物流公司,双方签订的仓库出租协议约定,租赁期1年,即2019年12月1日——2020年11月30日,总计租金60万元(不含税),乙公司应在协议签订当日一次性提前支付全年租金。合同签订当日,乙公司如约支付了全额租金。那么,甲公司对一次性收取的跨年租金该如何确认企业所得税收入?

  根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)第一条“关于租金收入确认问题”规定:

  根据《实施条例》第十九条的规定,企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入,应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中,如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。

  因此,在本案例中,出租人甲公司既可以选择按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现,也可以选择对上述已确认的收入,在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。

  案例4.股权转让时点跨年度处理问题

  丙企业是一家从事电子元器件研发生产的企业,甲企业持有该企业30%的股权,乙企业与甲企业、丙企业均无关联关系。2019年12月甲企业与乙企业签订股权转让协议,协议约定甲企业将持有的丙企业全部股权以500万元的价格转让给乙企业,假设双方在2020年1月完成了股权变更手续。那么,甲企业转让股权取得的收入应确认为2019年度收入还是2020年度收入?

  根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)第三条规定:

  企业转让股权收入,应于转让协议生效、且完成股权变更手续时,确认收入的实现。

  转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

  根据《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第48号)第三条规定:

  关联企业之间发生股权收购,转让合同(协议)生效后12个月内尚未完成股权变更手续的,应以转让合同(协议)生效日为重组日。

  正确的做法:

  在本案例中,因甲乙双方签订的股权转让协议于2019年12月,完成股权变更手续在2020年,且双方不属于关联企业。根据上述规定,甲企业转让股权取得的收入应确认为2020年度收入.

  案例5.跨年度采购固定资产涉及的支出一次性税前扣除问题

  2019年12月1日,甲公司与乙设备生产公司签订一台精密设备采购合同,合同约定设备价款300万元,购置设备货款甲公司采取分期支付方式,合同签订日甲公司支付货款的30%;在乙公司将设备交付甲公司并验收合格后,甲公司支付货款的60%;甲公司将该设备使用满15日后无重大质量问题支付剩余的10%货款,乙公司此时应向甲公司开具全款金额的增值税发票。合同签订日,甲公司支付了90万元货款;假设2020年1月3日销售方乙设备生产公司按合同约定将设备运达甲公司并验收合格,甲公司支付了货款180万元并将该设备投入使用。假设截至2020年1月19日,该设备使用无重大质量问题,甲公司支付了剩余货款。2020年1月20日,乙设备生产公司向甲公司开具了金额为300万元的增值税发票,甲公司拟按照《财政部 税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》(财税〔2018〕54号)规定,“企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具(指除房屋、建筑物以外的固定资产),单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧”,将采购的该设备一次性计入2019年度成本费用在企业所得税税前扣除,那么,甲企业的处理是否正确呢?

  根据《国家税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》(国家税务总局公告2018年第46号)第一条第(二)项规定:

  “固定资产购进时点按以下原则确认:以分期付款或赊销方式购进的固定资产,按固定资产到货时间确认。”

  在本案例中,甲公司购进设备合同签订日期为2019年12月1日,到货日期2020年1月3日,取得发票注明的开票日期为2020年1月20日,结合采购合同来看,甲公司采取的是分期付款方式购进固定资产,根据规定应按固定资产到货时间确认时点,案例中甲公司是2020年1月3日取得货物,因此不能将采购的该设备一次性计入2019年度成本费用在企业所得税税前扣除。

  案例6.跨年度采购涉及的暂估问题

  甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人,2019年12月,双方签订材料采购合同,合同约定甲公司应在收到货物并验收合格后向乙公司全额支付货款,同时乙公司向甲公司开具增值税专用发票。本月货物交付后,甲公司领用了该批材料并以暂估金额结转当期主营业务成本。截至月末,甲公司未能向乙公司支付货款,因此,乙公司也未向甲公司开具增值税专用发票。

  1.假设2020年1月,甲公司支付了货款,乙公司当月向甲公司开具了增值税专用发票。那么,甲公司能否将乙公司跨年度开具的发票作为该笔支出在2019年度成本费用扣除的合法有效凭证?

  2.假设截至2020年5月31日,甲公司仍未支付货款,乙公司也未向其开具发票,那么,针对该笔业务发生的成本支出,甲公司可以在企业所得税汇算清缴时扣除吗?

  根据《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)第六条、第十三条、第十六条规定:

  企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。

  企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的,若支出真实且已实际发生,应当在当年度汇算清缴期结束前,要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的,可以作为税前扣除凭证。

  企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证,并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的,相应支出不得在发生年度税前扣除。

  因此,针对本案例,若乙公司于2020年1月向甲公司开具了发票,甲公司可以将该发票作为该笔支出在2019年度成本费用支出税前扣除的合法有效凭证;若截至2020年5月31日,甲公司仍未取得发票则该成本费用支出不得在发生年度税前扣除。

  案例7.支付跨年度租金涉及的企业所得税税前扣除问题

  2019年11月1日,甲公司与乙公司签订生产设备经营租赁协议,协议约定租赁期为2019年11月1日至2020年10月31日,租赁费用24万元(不含税)应于合同签订当日一次性支付给乙公司。合同签订后,甲公司如约全额向乙公司支付了全年房租,乙公司向其开具了金额为24万元的增值税发票。那么,甲公司租入固定资产支付的跨年度租赁费能否全额在2019年度企业所得税税前扣除?

  根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条规定:

  企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

  根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十七条规定,企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费,按照以下方法扣除:

  1.以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出,按照租赁期限均匀扣除;

  2.以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出,按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用,分期扣除。

  因此,该企业应将24万元(不含税)租赁费用支出在租赁期12个月内均匀扣除,其中准予在2019年度列支扣除的租赁费用支出为24÷12*2=4万元。



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赖绍松 资深大律师
赖绍松律师先后毕业于北京大学、清华大学,获法学学士、法学硕士、管理学硕士学位,系中共党员,资深律师,近30年办案经验,精通税法、房地产法、物权法、知识产权法、公司法及证券法等法律制度,谙熟诉讼程序及诉讼技巧,富有丰富的实战经验……[详细简介]
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